除房款外，还应确认是商品房销售收入还是建设(装修)收入。这是房地产开发企业反复纠结的税务问题。接下来，笔者剖析了两种不同的收入定性方法在税务处理实践中遇到的问题，并提出了自己的主张，即收入定性方法依赖于业务定性方法。
一、财税实务中两种不同的收入定性
除房款外收取的装修款收入的税收定性需要在国家层面明确，各地执行口径差异较大。这里只选取湖北、广西和W市进行深入分析。
（一）收入定性：销售不动产
1.湖北版定性收入。
湖北省国家税务局2017年4月28日发布的《湖北省营改增政策执行口径（第五辑）》第十条问答中明确表示，“根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)，房地产开发企业将其开发的毛坯房进行装修后出售的，可以与装修价格一并开具房价发票，也可以将房价发票与装修价格分开开具。然而，房地产开发企业对已开发的毛坯房的改造成为所售房地产的一个组成部分。本实施标准自2018年1月1日起废止。
2.广西版定性收入。
原广西壮族自治区地方税务局发布的《广西壮族自治区房地产开发项目土地增值税管理办法（试行）》号文(广西壮族自治区地方税务局2018年第1号)第三十一条第(二)项规定：“纳税人在销售、开发产品过程中，向购买方收取的装修费、设备安装费、管理费、手续费、咨询费等额外费用随房价一并计入房地产转让收入。”
（二）收入定性：销售建筑服务
w市没有明文规定，如果连同房价一起收取的装修款没有计入《商品房销售合同》的房价，在计算土地增值税时可以不计入清算收入，其成本也不计算在项目金额中扣除。
二、两种不同收入定性的税务分析
（一）开票编码和增值税适用税目的矛盾
根据湖北版的收入定性分析，房屋开发企业可以分别为房款和装修款开具发票，与房款一同收取的装修款应按房产销售额缴纳增值税，必然导致开票代码与增值税适用税目不一致。
（二）收入定性在不同税种之间是否保持一致
湖北、广西等省市只给出了收入的税收表征为单一税种(增值税或土地增值税)，那么其他税种，如企业所得税作为主体税种是否与增值税或土地增值税的收入表征一致呢？
（三）收入定性将改变纳税义务发生时间
实务案例
2018年5月，房地产开发企业A公司分别与业主签订《商品房预售合同》、《房屋装修合同》，分别收取房屋款100万元、A项目装修款20万元。该商品房于2019年12月竣工验收，2020年1月装修，2020年6月竣工交付业主。
税务分析
1.当装修金额2亿元定性为“房地产销售”时，其增值税纳税义务时间为2020年6月房屋交付时；
2.当装修金额2亿元定性为“销售建筑劳务”时，增值税纳税义务时间为2020年1月装修开始时。
（四）收入定性可能导致侵蚀税基
实务案例
b公司项目以房价收取装修款3亿元，实际装修费用1亿元，成本利润率高达200%。
税务分析
1.至于增值税，由于销售房地产和建筑服务的适用税率相同，收入的税收定性不会影响整体税负。
2.对于企业所得税来说，收入的税收定性不会有永久性的差异。
3.就土地增值税而言，如果定性为“销售不动产”，则在土地增值税清算时，其增值额将增加1.7亿元(3-1万 130%)，增值税税率、适用税率、应纳土地增值税也将相应提高；如果定性为“销售建筑服务”，装修款不需要缴纳土地增值税，严重侵蚀土地增值税税基。
（五）收入定性可能导致损害纳税人权益
实务案例
1.《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发〔2009〕31号)第九条规定：“产品开发完成后，企业应当及时结清其应纳税成本，计算以前销售收入的实际毛利，同时将其实际毛利与其对应的预计毛利的差额，计入企业结合当年其他项目计算的应纳税所得额。”
2.A公司A项目于2019年12月竣工验收。根据国税发〔2009〕31号第九条规定，如果随房价收取的装修款定性为“房地产销售”，则2亿元装修款应于2019年12月确认为企业所得税收入。但此时装修尚未开始，实际装修费用为0元，会导致A公司提前缴纳企业所得税，并在一定程度上交给纳税人。如果A公司后期没有收入，后续装修就成了。
本形成亏损而不能退税，客观上损害了纳税人权益。
3、实操中，甲公司与主管税务机关沟通，于2019年12月商品房竣工验收时，装修款20000万元按照预计毛利率预计毛利额，计入当期应纳税所得额；然而，这样操作与第九条完工产品据此结算实际毛利额的规定明显相悖。
三、不同收入定性应当取决于业务定性
结合房地产开发业务的特殊性，对于随房价收取的装修款，笔者认为不能搞“一刀切”的简单定性，而应当首先分析和判断开发业务的定性。
（一）业务定性决定财务和税务定性
1、对于随房价收取的装修款，单纯地以会计准则或者税法条款给出收入定性，犹如无源之水，无本之木。任何一项财务或税务定性，它应当而且只能取决于业务定性。
2、房地产开发作为一项特殊的业务，商品房作为一项特殊的商品，从立项、规划、开发建设、预售到竣工交付，都有它的特殊性。其开发业态（如：住宅、商业）在立项和规划环节已经确定，交付标准（如：毛坯房、全装修房）在建设和预售环节已经备案。
3、如果建设和预售环节已经备案为毛坯房，那么销售装修房业务的实质就是两项业务，一是销售毛坯房业务，二是毛坯房装修业务。商品房竣工验收应当是针对毛坯房的竣工验收，商品房完工以毛坯房竣工验收为标志。因此，随房价收取的装修款应当定性为“销售建筑服务”，其企业所得税收入的确认以装修进度为准，不会导致提前缴纳税款。
4、如果建设和预售环节已经备案为装修房，那么其实质就是一项业务，即销售装修房。商品房的竣工验收应当是针对装修房的竣工验收，商品房完工以装修房竣工验收为标志。因此，随房价收取的装修款应当定性为“销售不动产”。国税发[2009]31号第九条规定的结算实际毛利额的时点应当在装修房竣工验收时，不会损害纳税人相应权益。
5、《湖北省人民政府关于促进全省建筑业改革发展二十条意见》（鄂政发[2018]14号）第四条规定，“2019年1月1日起，全省各城市新建商品住宅中，全面推行一体化装修技术。”也就是说，从2019年1月1日起，湖北省新建商品住宅的备案和交付标准为一体化装修房，其随房价收取的装修款应当定性为“销售不动产”。为此，武汉市住房保障和房屋管理局、武汉市市场监督管理局联合印发通知，启用新修订的《武汉市商品房买卖合同》（武房发[2020]7号），新版合同要求明确商品房的交付标准为全装修商品房或者毛坯商品房。
6、既然业务定性决定财务和税务定性，那么会计收入的定性，增值税、土地增值税和企业所得税等各个税种的税务定性，应当保持一致。各行其是，不仅增加纳税人遵从成本，也会增加税务机关的征管成本，更与尊重业务的客观规律直接相悖。
（二）装修价格明显偏低的应当调整
1、鉴于商品房卖方市场的常态化，开发商假以装修之名抬举房价并侵蚀税基的情况，将在一定程度上客观存在。
2、《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件1）第四十四条规定，“纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）”
3、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第九条规定，“纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：（一）隐瞒、虚报房地产成交价格的；（二）提供扣除项目金额不实的；（三）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。”
4、《中华人民共和国企业所得税法》第四十七条规定，“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
5、2017年5月10日，武汉市住房保障和房屋管理局召开“关于召开全市房地产市场专项整治行动的工作推进会”，出台精装修限价令，武汉全装修房将根据房屋备案价执行分段指导价。售价低于1万的，全装修不高于2000元；售价1万-1.5万的，全装修不高于2500元；售价1.5万-2万的，全装修不高于3000元；售价2万-2.5万的，全装修不高于3500元；售价2.5万-3万的，全装修不高于4000元；售价3万以上的，全装修不高于5000元。
6、笔者建议，开发商销售毛坯房随房价收取的装修款符合“销售建筑服务”的收入定性时，如果收取的装修款存在明显偏高情形，应当依据上述规定主动调低建筑服务收入和调高销售不动产收入，从而规避税务风险。需要提示的是，备案的是全装修商品房还是毛坯商品房，应当有相应的资料留存。有的开发商只是口头上确认了毛坯房备案，却无法提供相应的证据支撑，最终也是徒劳。
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